EL IMPUESTO A LA RENTA Y EL COMERCIO ELECTRONICO

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Los dos criterios más importantes (domicilio o residencia y ubicación de la fuente) obligan a formular replanteamientos a raíz del comercio electrónico.

En el caso concreto del Perú, el artículo 6° de la Ley del Impuesto a la Renta señala que los contribuyentes domiciliados en el país están sujetos al impuesto por su renta de fuente mundial "sin tener en cuenta la nacionalidad de las personas naturales, el lugar de constitución de las personas jurídicas, ni la ubicación de la fuente productora". Según la misma norma en el caso de contribuyentes no domiciliados en el país, de sus sucursales, agencias o establecimientos permanentes, el impuesto recae sólo sobre las rentas gravadas de fuente peruana.

En consecuencia, tiene la máxima importancia determinar a quiénes se considera como domiciliados en el país, especialmente tratándose de las personas jurídicas ya que éstas tienen como característica esencial una existencia distinta de la de

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sus miembros y ninguno de éstos ni todos ellos tienen derecho al patrimonio de aquélla ni están obligados a satisfacer sus deudas. El carácter de personas jurídicas es otorgado por las leyes que autorizan su creación pero, no obstante, la Ley del Impuesto a la Renta no se ciñe necesariamente a los criterios civiles o mercantiles sino que adopta caminos propios, habiendo otorgado en el pasado esa calidad sólo a determinadas entidades para luego -como ocurre en la legislación vigente- ampliar el espectro de manera importante, al extremo de considerar como personas jurídicas a quienes según el derecho común no tienen tal naturaleza.

Ahora bien, nuestro ordenamiento del Impuesto a la Renta califica como domiciliadas a "las personas jurídicas constituidas en el país" (artículo 7°, inciso d), de lo cual se sigue que dicha calificación requiere de la solemnidad del acto constitutivo. Sin embargo, a raíz de las modificaciones más o menos inorgánicas cuya única pretensión ha sido ampliar el número de "personas jurídicas" gravadas, se ha incluido como tales a las entidades más diversas. En efecto, más adelante la propia Ley (artículo 14°) contiene una relación de quiénes deben considerarse como personas jurídicas para propósitos de la norma. Allí se menciona la comunidad de bienes, joint ventures, consorcios y otros contratos de colaboración empresarial lo que tiene amparo en lo previsto por el artículo 7° inciso h) que alude a las "entidades" del artículo 14°. Asimismo el indicado artículo 7° considera domiciliadas a "Las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Perú de personas naturales o jurídicas no domiciliadas en el país, en cuyo caso la condición de domiciliados alcanza a la sucursal, agencia u otro establecimiento permanente en cuanto a su renta de fuente peruana" (inciso e).

Obsérvese que en este último caso existe una simbiosis entre los conceptos domicilio y fuente, porque si la norma se limitara a considerar como domiciliadas a las entidades que cita, la aplicación del artículo 6° de la ley las obligaría a pagar el impuesto por sus rentas de fuente mundial. Es por ello que el texto precisa que la condición de domiciliadas les alcanza "en cuanto a su renta de fuente peruana", que es lo mismo que decir que no rige para estas entidades el criterio domicilio sino el criterio fuente. Es claro que la razón de la norma es evitar que al domiciliar a la sucursal, agencia o establecimiento permanente, pudiera pensarse que el tributo tiene que ser pagado por las rentas que la casa matriz obtiene en el país de su sede o incluso en terceros Estados, lo que sería un despropósito. Por tal razón, en el caso de las entidades referidas, el hecho del domicilio tiene consecuencias recortadas porque a pesar de la declaración de la ley, se les trata como no domiciliadas en tanto y en cuanto sólo se les exige tributar por sus rentas de fuente local.

Debe repararse en que la regulación aquí comentada tiene gran importancia porque si la sucursal, agencia o establecimiento permanente lleva a cabo actividades en el exterior la renta sería de fuente extranjera y por lo tanto no estarían obligados a tributar en el Perú porque en esa hipótesis serían personas no domiciliadas que perciben rentas que no son de fuente peruana y que, por ello, no están gravadas.

Inversamente, tienen la condición de domiciliados las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el exterior de personas domiciliadas en el país. Por lo tanto, si una sociedad anónima constituida en el Perú establece una sucursal en otro país, esta última es considerada como domiciliada en el Perú; es decir, sigue la suerte de su principal y, por lo tanto, debe tributar por su renta de fuente mundial.

En cambio, nuestro ordenamiento no otorga el mismo trato cuando la renta generada en un tercer país es obtenida por un establecimiento permanente en el Perú de una sociedad constituida en el extranjero. En efecto, si una empresa del exterior (A) establece en el Perú una sucursal (B) y ésta -a su vez- una agencia o establecimiento permanente (C) en un tercer país, con arreglo a la ley peruana sólo tendría que gravarse la renta que (B) obtenga de fuente peruana, de manera que aun cuando los beneficios obtenidos en (C) sean registrados en los libros de (B) ellos no estarían sujetos al tributo en nuestro país.

Sobre esta regulación es forzoso expresar que si una sociedad constituida en el exterior establece en el Perú una sucursal, ésta no tendrá que tributar por sus rentas de fuente extranjera. Esta formulación, como muchas otras, obliga a preguntarnos si puede considerarse que dicha sucursal obtiene renta de fuente extranjera en la hipótesis de tener un servidor ubicado en otro país o si aloja una página web propia en el servidor de un tercero. La definición de este extremo es crucial porque, dependiendo de la respuesta, la sucursal del ejemplo estará o no obligada a tributar en el país.

Como señalaremos más adelante, nosotros -preliminarmente- estimamos que si el servicio se presta a personas residentes en el exterior, la renta respectiva sería de fuente extranjera y, por lo tanto, no se generaría materia gravable en el Perú. Es evidente que se trata de un aspecto que requiere de precisión legislativa pero que, mientras tanto y con el texto legal actual, puede llevarnos a considerar que esa prestación de servicios da lugar a la obtención de rentas por la realización de actividades fuera del país.

4. COMERCIO ELECTRONICO Y ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

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