Análisis Constitucional de las presunciones y ficciones en materia fiscal

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3. El fraude de ley en materia fiscal

El fraude de ley se produce cuando se respeta la letra de la ley pero se esquiva su sentido, cumplir la ley no consiste en cumplir lo citado en ella al pie de la letra, sino en cumplir el fin de la misma y el motivo por el que fue escrita.

Se habla de fraude tributario cuando se recauda menos de lo que se hubiera recaudado con la correcta aplicación de las normas.

El Fraude a la ley tributaria --- al igual que el fraude a la ley civil --- es una conducta ilícita en cuanto produce un resultado contrario al ordenamiento jurídico.

4. EL fraude a la ley y figuras afines en el derecho comparado

A. Alemania

Los tratadistas alemanes consideran al abuso del derecho como una especie de fraude a la ley; esto es diametralmente opuesto a lo que se analizará en el sistema francés.

B. Bélgica

En este sistema impera el principio de licitud del ahorro fiscal y de los instrumentos para realizarlo; lo que tiene prohibido el contribuyente es presentar actos irreales como si fueran reales.

C. Estados Unidos de América

Su sistema se caracteriza predominantemente por privilegiar la realidad económica de la operación por sobre la calificación jurídica, asi como por el respeto a la preservación de los contratos para practicar el principio de legalidad, lo cual involucra la labor legislativa de creación continua de supuestos que presumiblemente son fuente de fraude de ley.

D. Francia

El único requisito para que se considere la existencia del fraude a la ley es que el acto fingido esté exclusivamente motivado por un ánonimo de pagar menos o no pagar tributos.

La forma de abuso del derecho es el fraude a la ley: el montaje jurídico es artificial y contra natura sin que exista simulación.

E. Gran Bretaña

Este sistema reconoce a la elusión como la actitud del particular consistente en organizar sus negocios de manera tal que la carga tributaria sea minimizada, actuando dentro de los márgenes de la ley.

Este sistema se rige por el principio de que todo hombre tiene derecho a organizar su economía de tal modo que los impuestos legalmente aplicables sean menores.

F. Italia

En este país los supuestos de elusión se sujetan a las hipótesis de evasión y de negocio en fraude a la ley, reguladas en el Código Civil. Si la elusión de sanciona, esto se debe a que se considera como un acto contrario a una disposición expresa, y se asimila al fraude fiscal.

G. Suiza

Se distingue entre evasión (lícita) y fraude (ilegal). La evasión es el aprovechamiento que el particular hace de las formas e instituciones reguladas en las normas jurídicas, con el fin de minimizar la carga impositiva.

5. La técnica legislativa en el combate al fraude de la ley

A. La articulación de hecho imponible complementario

Consiste en ampliar los efectos del hecho tipificado como hecho imponible a otros que con distinta forma tienes el mismo perfil económico. El legislador configura nuevos presupuestos que completan el presupuesto económico.

B. La tipificación genérica del hecho imponible

El presupuesto de hecho se define de una forma genérica, de manera que, independientemente del camino que se tome por el contribuyente a la hora de formalizar sus relaciones, si estas tienen unos efectos en los que se aprecia el contenido genérico señalado por la norma, nacerá la obligación tributaria.

C. La llamada doctrina de los tipos

Procura definir al hecho generador de la obligación mediante rasgos económicos, llevando a cabo una generalización o teorización de la realidad económica con vistas a su encuadramiento en la legislación tributaria.

D. Las presunciones

Mediante ellas, el legislador presume que se realiza el presupuesto de hecho cuando acontece un acto que sin presentar los requisitos del hecho imponible obtiene los mismos resultados. Las presunciones tienen doble utilidad: por una parte, como instrumentos en contra del fraude de la ley, y, por la otra, como auxiliares en la determinación de elementos de hecho desconocidos o de difícil precisión en la relación tributaria y que afectan la existencia y dimensión del hecho imponible, la determinación de la base imponible y la selección del tipo aplicable.

Las presunciones legales absolutas ayudan a identificar y probar el comportamiento anómalo así como, el propósito de eludir un gravamen.

Las presunciones legales relativas desempeñan un rol muy importante en el ámbito de la carga de la prueba, ya que trasladan la carga de probar determinados hechos al sujeto pasivo de la relación tributaria.

E. Las ficciones

Las ficciones abren la posibilidad de imputar efectos jurídicos a hechos o a realidades que de otra forma sería imposible atribuir. En la ficción se violenta la naturaleza pre jurídica de la realidad que se recoge en una norma.

Un riesgo frecuente en el uso de las ficciones es la vulneración del principio de capacidad contributiva.

6. La lucha contra el fraude a la ley en la aplicación del derecho

A. La interpretación en el derecho

La interpretación es una actividad diaria y persistente que brota a cada instante en la vida. La función interpretativa se realiza en todos los ámbitos de la polifacética vida social, y no admite su confinamiento a una cierta área.

Interpretar normalmente se entiende como la actividad de clarificar el contenido de cierta expresión.

AL referirse a la interpretación de la ley se debe considerar la interpretación en el sentido de explicación, dilucidación del contenido de una norma.

La interpretatio juris estas por encima de la interpretatio legis. Aquella es la interpretación del derecho frente a una determinada relación de la vida, teniendo como cimiento las normas establecidas, pero va más