En el mes de noviembre del año 2014 la Ley de Impuesto Sobre la Renta sufrió una reforma, en la cual se excluyó del Ajuste por Inflación a las empresas bancarias

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- La consecuencia inmediata del Ajuste Inicial por Inflación es el aumento de valor de los activos y pasivos no monetarios al cierre del ejercicio fiscal del contribuyente en el cual se verifica el ajuste inicial; y, en consecuencia, un aumento o disminución del patrimonio fiscal al cierre del respectivo ejercicio.

- El Ajuste Inicial por Inflación se realiza una sola vez y sirve como punto inicial de referencia al sistema de Reajuste Regular por Inflación.

- El Legislador estableció que los contribuyentes cuyo cierre fiscal sea posterior al 31 de diciembre y que queden sujetos a la aplicación de la normativa del Ajuste por Inflación Fiscal, deberían iniciarse en este practicando el Ajuste Inicial por Inflación.

Ahora bien, para el Reajuste Regular por Inflación se actualizan igualmente los activos y pasivos no monetarios, pero además se actualiza el patrimonio neto inicial y los aumentos y disminuciones del patrimonio, con la finalidad de determinar el incremento o disminución del patrimonio fiscal del contribuyente.

Todo esto, es producto de la escalada de la Inflación a partir del año 1990, lo que motivó que se estableciera tal ajuste en la reforma de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (LISLR) del año 1991, para reconocer el efecto que la inflación tiene sobre la determinación del enriquecimiento neto de ciertos contribuyentes, y el consecuente pago del ISLR.

Así mismo, este ajuste constituye una medida fiscal saludable que beneficia al contribuyente al sincerar los valores reales de sus activos y pasivos no monetarios, y beneficia al Estado al ajustar los impuestos a la realidad económica que viva el país al momento de su aplicación, a los fines de evitar distorsión en los Estados Financieros.

Según Garay (2002) en los comentarios a la Ley de Impuesto Sobre la Renta señala que: “Como la inflación distorsiona los resultados de los estados financieros la finalidad del ajuste por inflación es lograr que los contribuyentes paguen el impuesto sobre una ganancia real y no ficticia o nominal” (p. 24)

El citado autor señala además, que las empresas que se encuentren en períodos pre operativos, deberán determinar y pagar el mencionado tributo después de finalizar dicho período, el cual culmina con la primera facturación, en las mismas condiciones de pago previstas.

Fundamento Legal del Ajuste por Inflación

Su fundamento legal lo señalaba el extenso artículo 173 de la LISLR del 2007, el cual establecía en su primer párrafo que:

A los solos efectos tributarios los contribuyente a que se refiere el artículo 7 de esta ley que iniciaron sus operaciones a partir del primero de Enero del año 1993, y realizan actividades comerciales, industriales, bancarias, financiera, de seguros, reaseguros, explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas, que estén obligados a llevar libros de contabilidad deberán al cierre de su primer ejercicio gravable, realizar una actualización inicial de sus activos y pasivos no monetarios, según las normas previstas en esta ley, la cual traerá como consecuencia una variación en el monto del patrimonio neto para esa fecha.

De la interpretación literal del articulo anteriormente citado, se desprendía que los contribuyentes que se dedican a la realización de actividades comerciales, industriales, bancarias, financieras, de seguros y reaseguros, de minas e hidrocarburos; y que están obligados a llevar libros de contabilidad quedaban obligados a someterse al Sistema de Ajuste por Inflación, comenzando en el primer ejercicio fiscal, con el Ajuste Inicial por Inflación en los términos expuestos.

Por interpretación en contrario, se concluye que los contribuyentes que no realizaban este tipo de actividades y no estaban obligados a llevar libros de contabilidad, no quedaban sujetos al Sistema de Ajuste por Inflación Fiscal y, en tal virtud, no deberían someterse al ajuste respectivo.

Ahora bien, este artículo, tal como se expone más adelante, fue reformado por la LISLR del 2014, excluyendo del Ajuste por Inflación a los contribuyentes que realizan actividades bancarias, financieras, de seguros y reaseguros; y en la reciente Reforma Parcial de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, llevada a cabo mediante el Decreto N° 2.163 de fecha 29 de diciembre de 2015, publicado en la Gaceta Oficial Extraordinario N° 6.210 de fecha 30 de diciembre de 2015, fue eliminado el Ajuste por Inflación Fiscal a favor de los Contribuyentes Especiales, el cual, según el Ejecutivo Nacional, se había constituido en un mecanismo de disminución injustificada del pago de Impuesto.

La citada reforma modificó los artículos 5, 32, 52, 86 (ahora artículo 84), 173 (ahora artículo 171) y 195 (ahora artículo 193); y suprimió los artículos 56 y 57. De igual manera, el artículo 200 (ahora artículo 198), que refiere la vigencia de la Ley también fue reformado. En consecuencia, el ahora artículo 171 dispone lo siguiente:

A los solos efectos tributarios, los contribuyentes a que se refiere el artículo 7° de este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, que iniciaron sus operaciones a partir del 1 de enero del año 1993, y realicen actividades comerciales, industriales, explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas, que estén obligados a llevar libros de contabilidad, deberán a l cierre de su primer ejercicio gravable, realizar una actualización Inicial de sus activos y pasivos no monetarios, según las normas previstas en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, la cual traerá como consecuencia una variación en el monto del patrimonio neto para esa fecha.

Los contribuyentes que realicen actividades bancarias, financieras, de seguros, reaseguros y los sujetos pasivos calificados como especiales por la Administración Aduanera y Tributaria, quedarán excluidos del sistema de ajustes por inflación previsto en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley. Negrilla y subrayado de la autora.

A este efecto, el Ajuste Inicial por Inflación se encuentra debidamente desarrollado desde el artículo 171 al 175, y el Reajuste Regular por Inflación está desarrollado desde el artículo 176 al 191 de la vigente LISLR.

Tratamiento de la Reforma de la LISLR 2015 Sobre el Ajuste por Inflación Fiscal

En primer lugar, es necesario señalar que, al modificar los artículos 5 y 32 de la LISLR, se efectuó un cambio notable a los criterios que la norma establecía para reconocer la disponibilidad de la renta a efectos de determinar el enriquecimiento neto a partir del cual se cuantifica el